تغییرات بنیادی سالهای گذشته در اقتصاد ایران از یک سو و رشد و توسعه بنیادهای اقتصادی در کنار پیچیده شدن معاملات تجاری و سیستم های اطلاعاتی اطلاعاتی از سوی دیگر،نیاز به اطلاعات مربوط و قابل اتکا برای تصمیم گیری در حوزه های مختلف را بیش از پیش نمایان ساخته است.گزارشگری مالی به عنوان عمده ترین وسیله انتقال اطلاعات مالی به سرمایه گذاران نقش مهمی در این راستا ایفا می کند.
سود حسابداری و اجزای مربوط به آن از جمله مهمترین اطلاعاتی است که در هنگام تصمیم گیری توسط افراد در نظر گرفته می شوند.اگر چه سود حسابداری گزارش شده بر مبنای تعهدی،ارزیابی دقیق تری از عملکرد واحد تجاری و وضعیت مالی آن فراهم می کند ولی بدلیل وجود تضاد منافع در بین مدیران و سرمایه گذاران و وجود پاره ای از محدودیت های ذاتی حسابدرای از جمله نارسایی موجود در فرایند برآورد ها و امکان استفاده از روش های متعدد حسابداری توسط شرکت امکان مدیریت سود توسط مدیران فراهم آمده است،به همین دلیل در ادبیات حسابداری قابل اتکا بودن و مفید بودن اقلام تعهدی به شدت مورد تردید قرار گرفته است.
مدیران از روش های مختلفی جهت مدیریت سود استفاده می کنند.یکی از این روش ها،مدیریت اقلام تعهدی است.
از طرف دیگر عدم تقارن اطلاعاتی بین استفاده کنندگان و مدیران سبب شده تا شرکت ها هزینه های نمایندگی را متحمل شوند،هزینه ای که ضرورت حسابرسی را ایجاب می کند.حسابرسی از طریق اعتباردهی به صورت های مالی موجب می شود تا قابل اتکابودن اطلاعات گزارش شده افزایش یافته و هزینه های نمایندگی کاهش یابد.این عمل در چارچوب یک فرایند سیستماتیک با جمع آوری شواهد و مدارک لازم و بررسی ادعاهای مدیران که در قالب اطلاعات صورت های مالی ارائه می شود،پرداخته و به اظهارنظر در خصوص قابلیت اتکای اطلاعات می پردازد.لذا در این تحقیق سعی شده است که تاثیر مدیریت سود بر نوع اظهار نظر حسابرس بررسی شود.
در این فصل به بررسی کلیات تحقیق پرداخته می شود.ابتدا مسئله اصلی تحقیق بیان می گردد،سپس اهمیت و ضرورت تحقیق تشریح می شود و در ادامه به اهداف اساسی تحقیق،سوالات و فرضیه های تحقیق،مدل تحقیق،جنبه جدید بودن و نوآوری تحقیق،قلمرو تحقیق و روش تحقیق پرداخته شده و در انتها نیز کلید واژه ها و اصطلاحات تخصصی تحقیق تعریف می گردد.
 

1-2  بیان مسئله

اگر چه بسط و توسعه منابع اطلاعاتی مختلف نظیر سایت های اینترنتی و …مربوط بودن گزارش های مالی منتشره توسط شرکت ها را کاهش داده است اما بسیاری از استفاده کنندگان(سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان)بر این باورند که گزارش های مالی منتشره توسط شرکت ها نقش مهمی در تصمیم گیری آنها دارد.صورت های مالی حسابرسی شده اساس اطلاعات شرکت ها است که برای استفاده عموم تنظیم می شود؛زیرا استفاده کنندگان صورت های مالی حسابرسی نشده به وسیله ی تقلب و رسوایی های شرکت تحت تاثیر قرار می گیرند.از سوی دیگر تحریف صورت های مالی شرکت ها می تواند دلایلی برای زیر سوال بردن اعتبار صورت های مالی به حساب آید.بنابراین حسابرسی

 صورت های مالی از سوی استفاده کنندگان مطرح می شود.از طرف دیگر مدیران بیشتر تمایل دارند نتایج عملکرد و وضعیت مالی شرکت خود را مطلوب گزارش کنند.نتیجه این عمل ،نامتقارن بودن اطلاعات بین شرکت و استفاده کنندگان اطلاعات آن را به بار می آورد.موضوعاتی مانند مدیریت سود،تنظیم و ارائه مجدد صورت های مالی و تحریف گزارشگری،کیفیت گزارش های مالی را کاهش می دهد و تکرار آن در نهایت به کاهش قیمت سهم منجر می شود.بنابراین،پر واضح است که حسابرسان مستقل نقش کلیدی نظارتی در اطمینان بخشی به صحت اعداد و ارقام حسابداری و حداقل کردن هزینه های نمایندگی ناشی از انگیزه های فرصت طلبی مدیران،ایفا می کنند.در واقع می توان گفت،صورت های مالی حسابرسی شده که اعتبار آن اظهارنظر حسابرسی است،خروجی نهایی رابطه میان مدیریت و حسابرسان می باشد.

پس بدون تردید حسابرسی فرایند اطمینان بخشی در باره قابلیت اتکاء و مربوط بودن اطلاعات صورت های مالی است.وجود تضاد منافع میان سهامداران و مدیران،اهمیت ویژه ای به حسابرسی برای رفع این تضاد می دهد.حسابرسی به عنوان یک مکانیزم کارآمد، به سهامداران این اطمینان را می دهد که مدیران در اداره شرکت  در راستای منافع سهامدارن عمل نموده اند یا خیر؟از این رو،کار حسابرسی اطمینان بخشی به سهامدارن و سایر اشخاص ذینفعی است که با شرکت طرف قرارداد هستند.(والکر،2003)
در سال های اخیر بعد از تشکیل جامعه حسابداران رسمی،پدیده تغییر حسابرس و در پی آن ارائه اظهار نظر مورد درخواست صاحبکار در شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران به پدیده ای مرسوم تبدیل گردیده است.این موضوع می تواند قدرت حرفه ای و استقلال حسابرس را تحت الشعاع قرار داده و پیامد های نامطلوبی را به همراه داشته باشد.
از طرف دیگر مقررات حسابداری به مدیران این امکان را می دهد تا با انتخاب روش های پذیرفته شده،گزارش های مالی را تحت تاثیر قرار دهند.این سیاست ها به مدیریت کردن سود های گزارش شده و انعکاس بهتری از وضعیت اقتصادی شرکت کمک می کند.انتخاب سیاست هایی برای انتقال هزینه ها از حال به آینده و درآمد ها از آینده به حال بر روی هم جمع می شود و کسب اهداف دوره های آینده را با مشکل روبه رو می سازد،به طوری که مدیران کم کم مجبور می شوند سیاست های متجاوزکارانه بیشتری را انتخاب،و خود را در این بازی حفظ کنند؛البته سر انجام این سیاست ها می تواند به تقلب ختم شود.
با توجه به مطالب فوق و از آنجا که گزارش حسابرسان در فرایند تصمیم گیری استفاده کنندگان صورت های مالی به عنوان یکی از اطلاعات سودمند در نظر گرفته می شود،و یکی از راه های کنترل مدیریت سود،حسابرسی می باشد.بدینصورت یک پل ارتباطی بین یافته های حسابرسان با افراد خارج و داخل شرکت به صورت اظهارنظر حسابرسی بوجود می آید که نقش مهمی در هشدار به استفاده کنندگان از صورت های مالی نسبت به شناخت مشکلات پیش روی شرکت ها ایفا می کند.از این رو در این پژوهش،در پی آنیم تا تاثیر مدیریت سود بر اظهار نظر حسابرس را مورد بررسی و تحقیق قرار دهیم.
 

1-3سوالات تحقیق

سوال اصلی تحقیق که درصدد پاسخ به آن هستیم به شرح زیر می باشد:
آیا مدیریت سود بر نوع اظهار نظر حسابرس تاثیر می گذارد؟
بر اساس متغیر های مستقل(قدر مطلق اقلام تعهدی اختیار،اقلام تعهدی اختیاری مثبت و اقلام تعهدی اختیاری منفی) سوال اصلی به سه سوال فرعی زیر تفکیک می گردد:

• آیا قدر مطلق اقلام تعهدی اختیاری بر نوع اظهار نظر حسابرس(مقبول یا مشروط) تاثیر گذار هست؟

• آیا اقلام تعهدی اختیاری مثبت بر نوع اظهار نظر حسابرس(مقبول یا مشروط) تاثیر گذار هست؟

• آیا اقلام تعهدی اختیاری منفی بر نوع اظهار نظر حسابرس(مقبول یا مشروط)تاثیر گذار هست؟

ساختارهای سازمانی دیوانسالارانه، در دنیای به سرعت در حال تغییر و محیط های متلاطم جوابگو نیستند، علاوه بر این، کارکنان متخصص و حرفه ای، از جمله عواملی هستند که با پدیده دیوانسالاری مقابله می کنند. کارکنان حرفه ای نباید در پیچ و خم دیوانسالاری چنان گرفتار شوند که نتوانند از خلاقیت خود استفاده کنند. کاربرد مقررات و قوانین، رویه ها و دستورالعمل ها، بخشنامه ها، سیاست ها و سلسله مراتب اختیار و استاندارد کردن امور برای یکنواخت و هماهنگ کردن اجراهاست و موجب عدم مشارکت کارکنان و عدم تمایل آنان در تصمیم گیری ها و بروز استعداد ها می شود که در نهایت به نهفته ماندن و عدم استفاده از توانایی کارکنان منجر خواهد شد. از این رو، ساختار سازمانی باید متناسب با اهداف سازمانی و میزان توانمندی کارکنان طراحی گردد.

در جهان امروز، در دنیایی که دائماً در حال تغییر و تحول است و هر روز در بخش های مختلف آن و در حوزه های گوناگون ابداعات و دگرگونی های جدید به وجود می آید و علم ودانش هر روز در حال توسعه و پیشرفت است، شیوه های سنتی مدیریت دیگر آن کارایی لازم را برای انجام بهینه امور ندارد. به این منظور و در جهت بهره برداری مؤثرتر از امکانات و منابع (اعم از انسانی و مالی) شیوه های گوناگونی تدوین و اجرا شده است. از میان سیستم ها و نظام های مدیریتی ارائه شده تا کنون، هیچ یک به اندازه مدیریت کیفیت جامع (TQM ) [1] نتوانسته است کارایی خود را نشان دهد.

مدیریت کیفیت جامع یکی از کاملترین و کاراترین فلسفه های مدیریتی است که به نحو شایسته ای مباحث کیفیت و رضایت مشتری را در بر دارد. در دنیای امروز که از یک سو رقابت های ملی، منطقه ای و بین المللی بسیار شدید و تنگاتنگ و از سوی دیگر تغییرات و تحولات در تکنولوژی، نیاز بازار و ……… بسیار سریع و پر شتاب بوده، مسلماً تجزیه و تحلیل و شناخت صحیح و بکارگیری مباحثی از قبیل مدیریت کیفیت جامع می تواند بسیار راهگشا و مؤثر باشد. از نکات برجسته و ممتاز بحث مدیریت کیفیت جامع این است که بسیاری از فنون و روش های مرتبط با مسائل مدیریتی و کیفیتی را به طور جامع و با تلفیقی مناسب و به صورت یکپارچه در خود جای داده است.

به طور کلی سازمان هایی که در جهت اجرای فلسفه مدیریت کیفیت جامع قدم بر می دارند، بایستی از تلاش های بهبود مستمر کیفیت که در تمام اجزای سازمان جریان دارد، مطمئن شوند.

در این فصل ضمن بیان مسئله و ارائه سؤال اساسی به تشریح اهمیت و ضرورت انجام پژوهش و اهداف آن و همچنین فرضیه های پژوهش پرداخته می شود. در ادامه به ذکر متغیرهای پژوهش و همچنین قلمرو و تعاریف مفهومی و عملیاتی پژوهش پرداخته می شود.

1-2 . بیان مسئله

کیفیت نه تنها معیاری برای برای مزیت رقابتی محسوب می شود، بلکه برای بسیاری از سازمان ها به عنوان معیار صلاحیت در نظر گرفته می شود. بسیاری از سازمان ها برای نیل به کیفیت درصدد پیاده سازی مدیریت کیفیت جامع[2] برمی آیند، اما تنها گروه اندکی از آنها بهبود چشمگیری در عملکرد خود مشاهده می کنند. از عوامل مهمی که در هنگام اجرای مدیریت کیفیت جامع باید در نظر گرفت ساختار سازمانی، مؤلفه ها و باز طراحی ساختاری مورد نیاز است.

مدیریت کیفیت جامع یک سیستم هزینه اثر بخش برای تلاش های بهبود کیفی مستمر افراد در کلیه سطوح سازمانی برای ارائه خدمات و کالاهایی است که رضایت مشتریان را تضمین می کند و در جستجوی این است که فرهنگی را ایجاد کند تا کلیه کارکنان به وسیله آن به طور

 مداوم سازماندهی کارشان را با نگرش تأمین نیازمندی های متغیر و متنوع مشتریان بهبود بخشند.

مدیریت کیفیت جامع، در پی اهداف و چشم اندازهای بسیاری است که تمامی آنها در این مقال نمی گنجد، لیکن در ذیل به چند نمونه از این اهداف اشاره می گردد:

1 – جلب رضایت مشتری با کمترین هزینه

2 – درگیر کردن همه کارکنان با هدف حذف خطاها و جلوگیری از اشتباهات و در نتیجه انگیزش بهتر آنها

3 – حفظ کیفیت و بهبود مستمر

4 – آموزش عینی کیفیت

5 – بهره وری و ارزش افزوده بیشتر

6 – استانداردهای بالاتر

7 – سیستم ها و رویه های بهبود یافته

و اما، توسعه اقتصادی از عمده ترین اهداف اقتصادی کشور های در حال توسعه است و در این راستا، سیاست های مالی از اهمیت فراوانی برخوردار است. سیاست های مالیاتی نیز بخش مهمی از سیاست های مالی است که خود در چارچوب نظام اقتصادی کشور قرار دارد و به صورت هماهنگ با سایر سیاست های اقتصادی به کار گرفته می شود. به طور کلی، شاید سیاست های مالیاتی را بتوان سیاستی در جهت افزایش تحرک، پویایی و حرکت جامعه به سمت توسعه تلقی کرد. نظام مالیاتی ترکیبی از دستگاه مالیاتی، مؤدیان مالیاتی، قانون و روش های عملیاتی است.

از این رو، برای ترسیم موقعیت نظام مالیاتی باید به جنبه های درونی آن از جمله روش های عملیاتی توجه نمود. نظام مالیاتی بهترین راه شفافیت درآمدهاست، لذا آمار و تصویر ایجاد شده در یک نظام مالیاتی کارآمد و عادلانه می تواند خود کنترل کننده ای جهت ارتقاء سطح کارآمدی اقتصاد باشد و می تواند اطلاعات مورد نیاز را برای برنامه ریزی عمومی کشور فراهم سازد.

سازمان امور مالیاتی از یک طرف با توجه به سنگینی کار و وظیفه ای که در جامعه بر عهده داشته و از سوی دیگر گستردگی حوزه ی فعالیت که محدود به قسمتی از جامعه مالی نبوده، بلکه شامل تمامی ابعاد اداری، حقیقی و حقوقی در جامعه بوده ، تنظیم گر فعالیت های اقتصادی و زیر پایه های مالی جامعه است و میزان مراجعین به این سازمان برابر با تمامی سازمان های موجود اداری در کشور می باشد. از طرف دیگر کارکنان آن مسئولیت رسیدگی به پرونده های مالیاتی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی را مطابق با ساختار موجود در سازمان بر عهده داشته که در مواجهه ی کامل با مراجعین خود می باشند.

در این پژوهش تأثیر ابعاد ساختار سازمانی بر اجرای مدیریت کیفیت جامع مورد بررسی قرار خواهد گرفت. این بررسی از منظر ابعاد رسمی ساختار سازمانی که شامل سه بعد رسمیت[3]، تمرکز[4] و پیچیدگی[5] می باشد، مورد بحث قرار خواهد گرفت و به دنبال آن خواهد بود تا با به دست آوردن میزان تأثیر ابعاد ساختار سازمانی بر اجرای مدیریت کیفیت جامع برای اجرای هر چه بهتر این سیستم مدیریت که بهبود مستمر را به دنبال دارد، به راهکارهای مناسبی دست پیدا کنیم که بتوان از آنها در سازمان امور مالیاتی استفاده و با اجرای آنها بتوان به بهبود نظام مالیاتی در اجرای توسعه اقتصادی کشور کمک نموده و موجبات رضایت مؤدیان مالیاتی و همچنین بهبود کارها و انجام خدمات ارائه شده با کیفیت بیشتر و بهتر را فراهم نمود.

با در نظر گرفتن این موارد، در این تحقیق سؤال اساسی این است که آیا:

ابعاد ساختار سازمانی (رسمیت ، تمرکز و پیچیدگی) براجرای مدیریت کیفیت جامع  تأثیر دارد؟

Total  Quality Management (TQM ).[1]

Total Quality Management Implementation.1

 Formalization.[3]

 Centralization.[4]

  Complexity.[5]

یکی از تحولات اخیر حسابداری، ضرورت تهیه «صورت جریان‌های نقدی» به عنوان یکی از صورت‌های مالی پایه توسط واحدهای تجاری است. پرسش‌هایی نظیر اینکه «آیا اجزای جریانهای نقد توان پیش‌بینی جریان نقد آتی را دارد؟» سال‌هاست که ذهن بسیاری از محققان را به خود مشغول کرده است. بر همین اساس تعدادی از فرضیات و نظریه‌های مختلف به منظور پاسخ به این پرسش‌ها مطرح شده است. با اینکه هنوز نظریه جامعی در این زمینه ارائه نشده است اما راهکارهایی وجود دارد که با اتکا به آن می‌توان با بهره گرفتن از اجزای اصلی و غیر اصلی جریان‌های نقد به جریان نقد آتی شرکت‌ها دست یافت. لذا این تحقیق با عنوان «تأثیر متغیرهای تشکیل دهنده جریانات نقدی (اجزای اصلی و غیر اصلی) در پیش‌بینی جریان نقد آتی شرکت‌ها» درصدد بررسی توان اجزای اصلی و غیر اصلی جریان‌های نقد برای پیش‌بینی جریان نقد آتی است. بر همین اساس در این فصل به مفاهیمی چون بیان مسئله، اهداف و ضرورت تحقیق پرداخته خواهد شد.
 
2.1بیان مسئله
به دلیل اهمیت بسزای جریان‌های نقدی در موقعیت‌های واحدهای اقتصادی و ضرورت آن برای ادامه بقای آن‌ ها، پیش‌بینی جریان‌های نقدی به عنوان یکی از اجزای لاینفک برنامه‌ریزی مالی، از موضوعات مهمی است که مورد توجه مدیران واحدهای اقتصادی قرار دارد. این امر از چنین اهمیتی برخوردار است که جریان‌های نقدی واحدهای اقتصادی را می‌توان به جریان گردش خون در بدن تشبیه کرد. وجه نقد از منابع مهم و حیاتی در هر واحد انتفاعی است و ایجاد توازن بین وجوه نقد در دسترس و نیازهای نقدی مهم‌ترین عامل سلامت اقتصادی هر واحد انتفاعی است. وجه نقد از طریق عملیات عادی و سایر منابع تأمین مالی به واحد انتفاعی وارد می‌شود و برای اجرای عملیات، پرداخت سود، پرداخت بهره و مالیات، بازپرداخت بدهی‌ها و گسترش واحد انتفاعی به کار می‌رود و بازتاب تصمیم‌گیری‌های مدیریت در مورد برنامه‌های کوتاه مدت و بلندمدت عملیاتی و طرح‌های سرمایه‌گذاری و تأمین مالی است. یکی از تحولات اخیر حسابداری، ضرورت تهیه

 «صورت جریان‌های نقدی» به عنوان یکی از صورت‌های مالی پایه توسط واحدهای تجاری است. تداوم فعالیت شرکت‌ها به عنوان یکی از مفروضات اساسی حسابداری، موضوعی است که عینیت بخشیدن به آن بدون در نظر گرفتن رخدادهای فعلی و نتایجی که در آینده برای آن متصور است، میسر نیست. نگرش تحلیلگران مالی به آینده بدون داشتن اطلاعات از وضعیت موجود، امری بعید به نظر می‌رسد. در این راستا فرایند پیش‌بینی، جزء مهمی از فرایند تصمیم‌گیری است زیرا آنچه که در آینده رخ خواهد داد را منعکس می‌کند. یکی از اهداف گزارشگری مالی کمک به سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان برای پیش‌بینی جریان‌های نقد آتی است. همچنین کمیته تدوین استانداردهای حسابداری ایران در بخش مفاهیم نظری گزارشگری مالی بیان نموده است که: «اتخاذ تصمیمات اقتصادی توسط استفاده‌ کنندگان صورت‌های مالی، مستلزم ارزیابی واحد تجاری جهت ایجاد وجه نقد و قطعیت ایجاد آن است…». ارزیابی توان ایجاد وجه نقد از طریق تمرکز بر وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریان‌های نقد واحد تجاری و استفاده از آن‌ ها در پیش‌بینی جریان‌های نقدی مورد انتظار و سنجش انعطاف‌پذیری مالی، تسهیل می‌گردد (سازمان حسابرسی[1]، 2002).

همچنین بر اساس مفاهیم بنیادی حسابداری مالی شماره یک آمریکا [2](SFAC) یکی از اهداف اصلی گزارشگری مالی به وسیله واحدهای تجاری، ارائه اطلاعاتی به سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان در جهت ارزیابی مقدار، زمان و میزان عدم اطمینان جریان‌های نقد حال و آینده است.
با توجه به اهمیت بسزای جریان‌های نقدی و نیاز به پیش‌بینی جریان وجوه نقد در تصمیمات اقتصادی مختلف، اهمیت این پیش‌بینی توسط بنیادهای استاندارد گذاری ملی و بین‌المللی حمایت‌شده و در این راستا محققین به طور مکرر از داده‌های حسابداری تعهدی و نقدی برای این پیش‌بینی استفاده نموده و نتایج متناقضی حاصل شده است اما مطالعات گذشته صریحاً قدرت اجزای جریان نقدی بر پیش‌بینی جریان نقد آتی را مورد بررسی قرار نداده است. تحلیل گران مالی بر اهمیت فراهم آوردن اطلاعات مربوط به اجزای جریانات نقدی (اجزای اصلی و غیر اصلی) تاکید می‌کنند و اینکه شفافیت و درستی و در دسترس بودن اطلاعات درباره جریان نقدی که از فعالیت‌های اصلی و غیر اصلی حاصل می‌شود، بخشی از اعتبار تجزیه و تحلیل خوب اطلاعات می‌باشد. توان و امکان دسترسی هر واحد انتفاعی به وجه نقد، مبنای بسیاری از تصمیم‌گیری‌ها و قضاوت‌ها درباره آن واحد است. به بیان دیگر، اطلاعات مربوط به جریان ورود و خروج وجه نقد در یک واحد انتفاعی شالوده بسیاری از تصمیم‌گیری‌ها و مبنای بسیاری از قضاوت‌های سرمایه‌گذاران، اعتباردهندگان و برخی دیگر از گروه‌های استفاده‌کننده از اطلاعات مالی را تشکیل می‌دهد. سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان برای برآورد جریان آتی وجوه نقد در یک واحد انتفاعی مشخصاً به تأثیر عملیات عادی و بازده سرمایه گذاریها وسود پرداختی بابت تأمین مالی، مالیات بر درآمد، فعالیت‌های تأمین مالی و سرمایه‌گذاری بر جریان وجوه نقد اهمیت می‌دهند. اگرچه اطلاعات مربوط به جریان وجوه نقد در مقایسه با اطلاعات مربوط به سودآوری که بر اساس حسابداری تعهدی اندازه‌گیری و ارائه می‌شود از لحاظ ارزیابی عملکرد واحد انتفاعی و مدیریت آن سودمندی کمتری دارد اما به تجربه نشان داده‌شده که رقم مربوط به سود نیز نمی‌تواند نشانه‌ی کامل و دقیقی از علائم حیاتی یک مؤسسه و ملاکی برای پیش‌بینی وضعیت آتی آن باشد. پیش‌بینی جریان نقدی مستلزم شماری تصمیمات اقتصادی به ویژه سرمایه‌گذاری می‌باشد. بدین لحاظ، تصمیمات مالی نسبت به گذشته اهمیت بیشتری یافته و مدیران را وادار ساخته با بهره‌گیری از فنون پیشرفته پیش‌بینی و تجزیه و تحلیل، نگرش خود را بلندمدت نموده و روش‌های کنترلی دقیق تر و گسترده‌تری را بکار گیرند. از طرفی سرمایه‌گذاران به دنبال برآورد جریان نقد مؤسسه‌ای که در آن سرمایه‌گذاری کرده‌اند هستند تا بتوانند درباره ارزش سهام خود به قضاوت بپردازند. همچنین برای برآورد ارزش سهام خود به اطلاعات جریان نقدی نیاز دارند، زیرا اغلب مدل های ارزشیابی سهام بر مبنای ارزش فعلی جریان نقدی مورد انتظار آن‌ ها می‌باشند.
مسئله اصلی این است که امروزه در حرفه حسابداری از شاخص‌های مختلفی برای ارزیابی عملکرد واحد تجاری استفاده می‌شود که از جمله این شاخص‌ها می‌توان به شاخص مبتنی بر جریان وجه نقد اشاره نمود. این تحقیق به دنبال آن است که به روش علمی ثابت کند که آیا اجزای جریان نقد (اجزای اصلی و غیر اصلی) در بازار بورس ایران توانایی پیش‌بینی جریان‌های نقدی آتی شرکت‌ها را دارد یا خیر؟ به عبارت دیگر آیا اجزای اصلی و غیر اصلی جریان نقد با تفسیری که از آن خواهیم داشت، قدرت توضیحی و پیش‌بینی کنندگی جریان نقد آتی را دارد یا خیر؟ برای پاسخ به این سؤال باید بر مبانی نظری گزارشگری مالی تکیه کرد. چرا که بر اساس مبانی نظری گزارشگری مالی، بهترین شاخص برای ارزیابی عملکرد واحد تجاری شاخصی است که در فرایند تصمیم‌گیری مفیدتر واقع شود.

‌ی مباحث آتی خود باشد.

در فصل اول بیان مسئله، اهداف پژوهش، اهمیت و ضرورت پژوهش و سؤالات و روش پژوهش مطرح شد.

در فصل دوم مبادی تصوری و تصدیقی مورد بررسی قرار گرفت. بحث از مبادی در چهار محور اخلاق، گروه، کار گروهی و مبادی کار گروهی با کمی تفصیل ارائه شده است. در این بخش سعی شده تا مبادی تصوری و تصدیقی مورد نیاز این پژوهش با کمترین اطناب و زیاده‌گویی تدوین شود. این بخش گر چه نهایتاً حجم زیادی را به خود اختصاص داده است ولی امید است نو بودن برخی از مطالب و تقریر جدید آن بتواند خواننده را بر سر خواندن آن استوار بدارد. در بخش دوم یعنی پیشینه باید گفته شود که از زاویه دید این نوشته پیشینه‌کاملاً مطابقی وجود ندارد و آنچه آورده‌ایم با کم و کاست نزدیک‌ترین نمونه‌هاست.

در فصل سوم به بیان ویژگی‌های مطلوب و نامطلوب اعضا و رهبر گروه و خود گروه پرداخته‌ایم. در تهیه‌ی این ویژگی‌ها، از روش نظریه‌ی بنیادی بهره برده‌ایم. با مطالعه‌ی کتاب‌های متعدد و تفکر در این موضوع ویژگی‌های متعددی به دست آمد که با دسته‌بندی و کدگذاری آن سعی شد این ویژگی‌ها تجمیع شده و به ویژگی‌های محدودتری که اصالت و تقدم دارند برسیم. به نظر می‌رسد در هر سه بخش تا حدودی به این هدف رسیده باشیم.

در فصل چهارم برای بیان کدهای رفتاری اعضا، رهبر و کدهای مربوط به گروه لازم بود تا ابتدائاً روشن می‌شد که چه کسانی ممکن است با یک گروه پژوهشی در ارتباط باشند. ارزش‌های حاکم بر کار گروهی در پژوهش و اصول اخلاقی حاکم بر این فضا نیز باید با همان روش نظریه‌ی بنیادی سامان می‌یافت. ده ارزش اصلی در سه محور به دست آمد که مجموعاً پنجاه و نه اصل اخلاقی از این ارزش‌ها در فضای اخلاق کار گروهی در پژوهش تولید شد. حال همه چیز برای تدوین کدهای اخلاقی مهیاست. در نتیجه در این محور صد و یک کد

 اخلاقی به نگارش در آمد.

در فصل پنجم روش‌های گوناگونی در دو دسته‌ی روش‌های پیشگیرانه و راه ‌حل ‌های درمانی برای حل تعارض‌ها معرفی می‌شود و نهایتاً همه‌ی آنچه بیان می‌شود برای به کاربستن در نمونه‌هایی از تعارض در این زمینه به کار گرفته می‌شود. در این قسمت به جای حکم صریح تلاش شده است با بیان ملاحظاتی به عامل اخلاقی کمک شود تا خود بتواند تصمیمی اخلاقی اتخاذ کند.

با اتمام این پنج فصل به سؤالات اصلی و فرعی این پژوهش پاسخ داده و اهداف اخلاقی کاربردی در این حیطه برآورده می‌شود. البته این حیطه احتیاج به پژوهشی بیش از این دارد که باید به صورت گروهی صورت بگیرد.

لازم است در اینجا علاوه بر تشکر و سپاس از استاد راهنما ـ جناب آقای دکتر محمد حسین رحمتی ـ و استاد مشاور ـ جناب حجت الاسلام و المسلمین حسن بوسلیکی ـ به جهت تلاش‌ها و دقت‌های ایشان دارم، از تمام اساتیدی که راه را برای ورود به این عرصه هموار کردند سپاس‌گزاری کنم.

فصل اول
کلیات

بیان مسئله

فارغ از اینکه ضرورت کار گروهی در چیست و فواید و آسیب‌های آن کدام است، هنگامی که گروهی شکل گرفت با توجه به حکمت شکل‌گیری آن باید به وظیفه‌ی خویش عمل کند و تا پایان زمان پیش‌بینی شده به کار خود ادامه دهد. واقعیت مشهود این است که بسیاری از فعالیت‌های ما در زندگی به صورت گروهی انجام می‌شود. کار گروهی در پژوهش می‌تواند موجب افزایش بازده علمی و ارتقای کیفیت آن باشد (علاقبندراد). به همین دلیل پویایی و پایایی گروه، مسئله‌ی اساسی برای گروه‌ها به شمار می‌رود. ولی بسیاری از گروه‌ها در تداوم و حفظ حیات خود موفق نیستند (حاجیلری). عوامل متعددی در تحقق این دو  ـ یعنی پویایی و پایایی ـ تأثیر دارند. یکی از این عوامل، رعایت اخلاق است (غلامی 66).

این تحقیق بر اساس اهداف اخلاق کاربردی [1] تنظیم شده است. برای اخلاق کاربردی حداقل دو هدف بیان می‌شود: الف: تدوین منشور اخلاقی در ساحت‌های مختلفِ حرفه‌ای و غیر حرفه‌ای؛ ب: یافتن راه‌حل تعارض‌های اخلاقی[2] (اسلامی, دبیری و علیزاده, اخلاق کاربردی 45 ـ 48). برای برآوردن این دو هدف باید به فلسفه‌ اخلاق و اصول و مبانی اخلاقی توجه داشت و با روش موازنه‌ی متفکرانه [3] به ارایه‌ی وظیفه‌ی اخلاقی در موارد جزیی و موقعیتی پرداخت (اسلامی, دبیری و علیزاده, اخلاق کاربردی 32).

حال مسئله این است که چه مبانی اخلاقی­ای در رابطه با کار گروهی مطرح است؟ این مبانی در رابطه با هر یک از طرف‌های مرتبط با کار گروهی چگونه قابل تطبیق است؟ انواع تعارضات اخلاقی در کار گروهی کدام است؟ راه حل تعارض‌های اخلاقی در کار گروهی چیست؟

جواب این سؤال‌ها می‌تواند راهی به پویایی و پایایی گروه باشد و گروه را حداقل از ناحیه‌ی مباحث اخلاقی از فروپاشی و خمودگی حفظ کنند.

البته گروه‌ها، بسته به نوع فعالیتی که دارند با عناصر و تعارض‌های متفاوتی روبرو هستند؛ در اینجا فقط به گروه‌‌های علمی خواهیم پرداخت. علت این اختصاص نیز ـ چنان که در پیشینه‌تحقیق خواهیم گفت ـ خالی بودن عرصه از تحقیقی دقیق و جامع در رابطه با چنین گروه‌هایی است. البته بخشی از مطالب مطرح شده در این نوشتار در رابطه با گروه‌های دیگر نیز صادق خواهد بود.

کار علمی نیز اعم از آموزشی و پژوهشی است. البته در مراحلی از آموزش ـ پیش از آموزش عالی ـ آموزش و پژوهش باید توأمان حرکت کنند تا دانش‌آموزان هم در امر آموختن موفق‌تر باشند و هم پژوهش را بیاموزند. ولی در آموزش عالی عمدتاً پژوهش مستقل از آموزش مطرح است. منظور از کار علمی در این پژوهش، همان کار علمی پژوهشی در آموزش عالی اعم از دانشگاهی، حوزوی و پژوهشگاه‌ها است.

از سوی دیگر هدف اصلی این پژوهش، کار گروهی پژوهشی در زمینه‌ی علوم انسانی می‌باشد. ولی برخی از اصول، کدهای اخلاقی و راه ‌حل ‌هایی که برای تعارض‌ها مطرح می‌شود عمومی است و اختصاصی به علوم انسانی ندارد.

با توجه به اهمیت دسترسی به اطلاعات صحیح در تصمیم گیرهای مدیران و توسعه تكنولوژیهای پیشرفته در ابعاد مختلف توام باافزایش پیچیدگی وتنوع فعالیتها، درك این تغییرات وسنجش تاثیرات آن بر هزینه های سازمانی اهمیت زیادی دارد. اهمیت این امر برای واحدهای خدماتی با توجه به اینكه درجه تنوع وتغییرات در آنها، نسبت به فعالیتهای تولیدی بیشتر است، مضاعف می باشد. بدیهی است كه شناخت این فعالیتها وسنجش تاثیرات آن بر بهای تمام شده خدمات، مستلزم طراحی یک سیستم مناسب و کارآ هزینه یابی است تا قادر به شناخت تنوع وپیچیدگی فعالیتها و در نظر گرفتن آن بر هزینه های ارائه خدمات باشد.بیمارستان ها و دیگر سازمان های مراقبت سلامت، به طور روز افزون با محیطی چالشی و رقابتی مواجه هستند .تمرکز  زیاد بر کیفیت مراقبت از بیماران ، هزینه بالای ارائه خدمات و رقابت شدید از جمله عواملی است که این سازمان ها را ناچار به تجدید نظر در ارائه خدمات می کند(ایرد 1 ،1996) در بخش بیمارستان تا بحال هیچگونه اقدامات عملی و یا حتی مطالعات نظری در رابطه با شناسایی هزینه ها و محاسبه بهای تمام شده خدمات فعالیتهای خدماتی، انجام نشده است و با توجه به اهمیتی که اطلاعات مالی و بهای تمام شده بر تصمیم گیری های مدیریت از ابعاد مختلف خواهد داشت، لزوم مطالعه و ارائه روش های عملی و کاربردی در این زمینه بسیار ضروری می باشد.در این بین ، یکی از چالش های اصلی بیمارستان ها افزایش صحت ، دقت و مرتبط بودن اطلاعات هزینه ها به منظور تصمیم گیری های درست مدیریتی و هزینه ای است ( کاپتینی و همکاران 2  ،1998 ) در این بخش علیرغم سایر بخشهای اقتصادی مانند بخش صنعت و یا بعضی از بخشهای خدماتی حتی از سیستمهای سنتی جهت هزینه یابی و محاسبه بهای تمام شده استفاده نگردیده است. هدف هر نظام مدیریت هزینه و هزینه یابی نیز ، فراهم کردن اطلاعات دقیق و کاربردی برای کمک به سازمان ها به منظور ارائه کالاها و خدمات با کیفیت در محیط رقابتی است (گوناسکاران3 ، 1999) بنابراین لزوم مطالعه و بررسی سیستمهای مختلف در این زمینه و استفاده از سیستمهای نوین هزینه یابی كه در سطح دنیا معمولمی باشد، بعنوان یک ضرورت اساسی مطرح است و باید به آن توجه ویژه ای گردد.هزینه را می توان به صورت هزینه برآورد هزینه نهایی محصول تعریف کرد(چن4 و وانگ 5 ،2007)در دهه های گذشته ، پیشرفت زیادی در روش های هزینه یابی روی داده است که از جمله جدیدترین آن ها می توان به روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت اشاره کرد( اینس و همکاران 6 ،1994) . ( تورنی 7 1996) ، سیستم “هزینه یابی برمبنا ی فعالیت“  یا اصطلاحا سیستمABC”1 است.هزینه یابی بر مبنای فعالیت را روشی برای سنجش هزینه ها ، عملکرد فعالیتها ومقاصد هزینه ای می داند. هزینه ها  به هزینه فعالیتها در سطح واحد ، گروه ، محصول و هزینه درسطح موسسه تقسیم می شود( لر8،2000). این سیستم با بكارگیری روش های مناسب، اثرات حاصل از تغییرات فعالیتها، پیچیدگی،تنوع و ویژگیهای خاص هر فعالیت را در محاسبه هزینه ها بهای تمام شده آن منظور می كند.در واقع این روش با این فرض طراحی شده است که فعالیتها و منابع ودر نتیجه هزینه ها را به خود اختصاص داده و محصولات و خدمات نیز را به خود اختصاص می دهند (تولینگتون9 و واچر10  ،2001) . به عبارت دیگر ، فرض اساسی هزینه یابی بر مبنای فعالیت آن است که فعالیت ها صرف محصولات ، منابع ، صرف فعالیت ها و هزینه ها ، صرف منابه می شود ( کاپلان 11 ، 1984) لذا ، این این ، روش هزینه ها را به فعالیت ها بر مبنای میزان بکارگیری منابع مرتبط کرده و سپس آن ها را به مقاصد هزینه ای بر مبنای میزان فعالیت های استفاده شده ، تخصیص می دهد(تورنی 1996) . به این صورت تمرکز هزینه یابی بر مبنای فعالیت بر ایجاد اطلاعات دقیق درباره  هزینه محصولات است( کاپلان، 1984).سختار روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت نیز از دو  مرحله تشکیل شده است: مرحله اول شامل برآورد منابعی است که به طور مستقیم در طبقه ی هزینه ای محصول قرار نگرفته است و متعلق به فعالیت های پشتیبانی است. در مرحله دوم نیز، هزینه هر فعالیت به نسبت یک معیار منتخب بر اساس حجم آن فعالیت به یک محصول تعلق می گیرد(اینس، 1995) سنجش عملکرد ( کینگ کات12 ،1991) هدایت تصمیم  گیری ها ( موراکل 13 و وو  14 ،2001) و کمک به بودجه بندی درست است ( شانک 15 و گووینداراجان 16 ، 1993) یكی از

 ویژگیهای این سیستم كه آن را از سایر سیستم ها متمایزمی كند، توانایی شناسایی دقیق هزینه ها وارائه اطلاعات غیر مالی جهت بهبود عملكرد وافزایش كارآیی فعالیتها می باشد وتاحد ممكن با بكارگیری روش های مناسب این اثرات را بطور كمّی جذب محاسبه بهای تمام  شده خدمات و محصولات می كند. با توجه به اینکه عمده عناصر و منابع مورد استفاده در بخش خدمات، فعالیتهای نیروی انسانی می باشد، استفاده از این سیستم بدلیل قابلیت‌ها و توانایی های آن بسیار مفید می باشد.

2-1-بیان مسأله

امروزه با رشد و توسعه تكنولوژیهای پیشرفته در ابعاد مختلف توام با افزایش پیچیدگی و تنوع فعالیتها، درك این تغییرات و سنجش تاثیرات آن بر هزینه های سازمانی اهمیت زیادی دارد. اهمیت این امر برای واحدهای خدماتی با توجه به اینكه درجه تنوع و تغییرات در آنها، نسبت به فعالیتهای تولیدی بیشتر است، مضاعف می باشد. بدیهی است كه شناخت این فعالیتها و سنجش تاثیرات آن برهزینه های سازمانی مستلزم طراحی یک سیستم مناسب هزینه یابی در این زمینه می باشد. اهمیت شناخت وكنترل هزینه ها چه در موسسات دولتی و چه در سازمان های خصوصی بر كسی پوشیده نیست. اما دستیابی به این مهم، نیازمند طراحی یک سیستم مناسب و كارآ است كه قادر به شناخت تنوع وپیچیدگی فعالیتهای، وسنجش تاثیرآن بر هزینه های ارائه خدمات باشد. سیستم های سنتی هزینه یابی، خصوصا سیستمهایی كه در سطح بیمارستانهای كشور استفاده می گردد، بدلیل ماهیت آن عملا قادر به برآوردن این انتظارات نمی باشد. چون این سیستمها بر اساس یكسری تعرفه های ثابت وضع شده و بدون توجه به شرایط و وضعیت هر بیمارستان، بهای تمام شده خدمات ارائه شده را محاسبه می كند. بدیهی است كه استفاده از این روش علاوه بر این كه باعث ایجاد اشكالات و نواقصی در محاسبه بهای تمام شده واقعی می گردد، اطلاعات مناسبی را برای تصمیم گیری در اختیار مدیران قرار نمی دهند. بنابراین لزوم استفاده از سیستمهای نوین هزینه یابی كه در سطح دنیا معمول می باشد، بعنوان یک ضرورت اساسی مطرح است. یكی از سیستم های نوین هزینه یابی كه كاربردهای گوناگون آن در فعالیتهای خدماتی روز به روز در حال گسترش است، سیستم “هزینه یابی برمبنا ی فعالیت“  یا اصطلاحا سیستم “ABC” است. این سیستم با بكارگیری روش های مناسب، اثرات حاصل از تغییرات فعالیتها، پیچیدگی، تنوع و ویژگیهای خاص هر فعالیت را در محاسبه هزینه های آن منظور می كند. یكی از ویژگیهای این سیستم كه آن را از سایر سیستم ها متمایزمی كند، توانایی شناسایی دقیق هزینه ها وارائه اطلاعات غیر مالی جهت بهبود عملكرد وافزایش كار آیی فعالیتها می باشد. و تا حد ممكن با بكارگیری روش های مناسب این اثرات را بطور كمّی جذب محاسبه بهای تمام  شده خدمات  و محصولات می كند.

• آیابین قیمت تمام شده هر بیمار به روش سنتی و هزینه‌یابی بر مبنای فعالیت تفاوت معناداری وجود دارد؟

• آیا بین میزان تخصیص سربار غیر مستقیم به روش سنتی و هزینه‌یابی بر مبنای فعالیت تفاوت معناداری وجود دارد؟

• چگونه می توان تعرفه های وضع شده برای خدمات بیماران از طریق سیستم پیشنهادی با سیستم موجود در بیمارستان ولیعصر لامرد مقایسه کرد؟

3-1- اهمیت مشكل

امروزه با توجه به نقش اطلاعات صحیح در تصمیم گیری ها و خصوصا اطلاعات مالی و هزینه ای، لزوم طراحی و بکارگیری یک سیستم هزینه یابی كه قادر به شناسایی و کشف هزینه ها و محاسبه صحیح بهای تمام شده خدمات باشد، از جهات متعددی دارای جایگاه خاصی است، بطوریكه روز بروز بر اهمیت آن افزوده می گردد. در بخش بهداشت ودرمان و خصوصا بخش آموزش پزشکی  بدلیل اینکه نسبت به سایر بخشها در این زمینه مطالعات و اقدامات عملی مناسب انجام نشده است، توجه به این موضوع بسیار مهم و اساسی می باشد. این مسأله در سطح دنیا و خصوصا کشورهایی که بخش آموزش خصوصی در آن فعال می باشد، بدلیل وجود رقابت بالا در ارائه خدمات بهتر و كسب متقاضیان بیشتر توام با هزینه های پایین تر، نمود بیشتری پیدا می كند. در كشور ما نیز بدلیل اینكه در چند سال اخیر بر اهمیت بکارگیری اطلاعات صحیح در تصمیم گیری ها و لزوم شفاف سازی هزینه ها و منابع درآمدی بخشهای مختلف تاکید گردیده است، توجه به این مسئله اهمیت زیادی دارد.بطوریكه در برنامه سوم توسعه نیز بر این موضوع تاکید زیادی شده است. از طرف دیگر با استفاده و بکارگیری روش های نوین هزینه یابی و خصوصا سیستم پیشنهادی، اطلاعاتی فراهم  می گردد که به واسطه آن می توان مدیریت علمی و برنامه ریزی منابع در دسترس و استفاده بهینه از منابع سازمانی را در سطح جامعه گسترش داد.
در حال حاضر جهت شناسایی هزینه ها و بهای تمام شده خدمات در بخش بهداشت ودرمان از سیستمها و روش های متعددی استفاده می گردد. اما با توجه به ماهیت فعالیتهای آموزشی و پیچیدگی حجم فعالیتها و امکانات مورد نیاز برای انجام آن، لزوم استفاده از سیستمهای نوین، ضروری می باشد. بنابراین استفاده و بكارگیری سیستم مناسبی كه علاوه بر رفع و پوشش نواقص سایر سیستمهای هزینه یابی، زمینه های تصمیمگیری مناسبی را برای مدیران و استفاده كنندگان از اطلاعات قیمت تمام شده و هزینه یابی در بخش بهداشت ودرمان را فراهم كند، امری اجتناب ناپذیر بوده و باید به آن توجه خاصی مبذول گردد.